Články označené ako BrandCom sú pripravené a publikované v spolupráci s komerčnými partnermi. Hoci redakcia TRENDU nie je ich autorom, ich obsah považuje za prínosný pre čitateľa a preto umožnila ich publikovanie. Viac o BrandCom

BLOG Dobroslav Štica

Kladivo na daňové čarodejnice II

20.01.2014 | Dobroslav Štica

Medzery vo výzbroji pre boj s daňovými únikmi alebo ako pochovať právny štát

  • Tlačiť
  • 0

Od začiatku tohto roka máme v Daňovom poriadku asi najkontroverznejšie daňové pravidlo - všeobecné pravidlo proti zneužívaniu práva (General Anti-Abuse Rule “GAAR“, výstižnejšie a po slovensky “Kladivo“). Tým, čo o ňom počujú prvýkrát, odporúčam pre rýchlejšie zorientovanie sa prečítať prvý blog o Kladive na daňové čarodejnice.

Len krátke zopakovanie, Kladivo znie takto: „Na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie, a ktorých výsledkom je obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je zníženie daňovej povinnosti, ktoré možno považovať za účelové vo vzťahu k správnemu zisteniu dane, sa pri správe daní neprihliada.“ Daňový úrad teda pri kontrolách nemusí brať do úvahy umelé transakcie a štruktúry vytvorené za účelom neželanej daňovej optimalizácie, a to aj keď daňová optimalizácia nepredstavuje jediný účel týchto transakcií a štruktúr.

Príbeh o Kladive a Klinčekovi

V prvom blogu o Kladive som uviedol príklad ako môžu na Kladivo doplatiť povedzme banky alebo poisťovne. Tento raz sa pozrime na malého podnikateľa.

Janko Klinček prevádzkuje pohostinstvo, inak povedané, má krčmu. Ako to už chodí v každej správnej slovenskej dedine dlhšej ako 500 metrov, jednu krčmu má na hornom a druhú na dolnom konci. S každou krčmou podniká cez samostatnú s.r.o.-čku. Na dôvažok, keďže v dedine je veľká nezamestnanosť a okrem prejazdu autobusu SAD sa tam veľa nedeje, má tam aj herňu. Tú má v tretej s.r.o.-čke, v ktorej je rovnako ako v prvých dvoch jediným spoločníkom. Horná krčma má ročný obrat 45,000 eur, dolná 36,000 eur a herňa 39,000 eur. Ani jedna spoločnosť nie je registrovaná ako platiteľ DPH (keď si Klinček vypočul parlamentný prejav ministra Kažimíra, ako sa na Slovensku netešíme veľkému počtu dobrovoľných platcov DPH a kladieme im preto v registrácii pre DPH rôzne prekážky a nútime ich platiť nezákonné daňové licencie – o nich viac tu, utvrdil sa, že postupuje správne).

Jedného pekného dňa prišiel na kontrolu daňový úradník s Kladivom a trafil Klinčeka po hlavičke tvrdením, že podnikať v jednej dedine s troma spoločnosťami nemá dosť dobré ekonomické opodstatnenie, a keby mal obe krčmy aj herňu v jednej spoločnosti, musel by byť s ročným obratom 120,000 eur povinne registrovaný platiteľ DPH. A teda všetko čo doteraz predal, bolo vlastne už vrátane DPH. Preto chce teraz od neho za posledný rok 20,000 eur DPH do štátnej kasy. Keďže takto podnikal už posledných päť rokov, nech do štátneho navalí rovno 100,000 eur.

Pozor, nejde o niečo nereálne! Pár rokov sa v Čechách v podobnej situácii súdili na všetkých súdnych inštanciách až po Nejvyšší správni soud ČR, pokým sa istý “M.O.“, nazvime ho český Klinček, nadobro musel zmieriť s tým, že je usvedčený daňový čarodejník a Kladivo na neho padlo právom (Česi Kladivo síce nemali v zákone, ale NSS ČR v rozsudku 5 Afs 75/2011, ktorý vydal v priam čarodejnícky deň 12.12.2012, uplatnil v podstate ten istý princíp “zneužitia práva“ vychádzajúc najmä z rozhodnutí Súdneho dvora EÚ).

Podľa článku 11 Smernice o DPH...môže každý členský štát považovať za jednu zdaniteľnú osobu osoby … ,ktoré sú síce právne nezávislé, ale súčasne vzájomne úzko prepojené finančnými, ekonomickými a organizačnými väzbami.“ Tí, ktorí sa trošku orientujú v DPH vedia, že ide o možnosť vytvorenia tzv. DPH skupiny.

Dôvodová správa k tomuto článku Smernice (pôvodne to bol článok 4 odsek 4 Šiestej smernice o DPH z roku 1977) jasne hovorí, že: „... v záujme administratívneho zjednodušenia alebo boja proti zneužívaniu (napríklad rozdeleniu jedného podniku na viacero zdaniteľných osôb, tak že každá z nich môže benefitovať zo špeciálnej schémy) členské štáty nemusia považovať za samostatné zdaniteľné osoby také, ktorých nezávislosť je čisto právna formalita.“ Špeciálnou schémou sa tu myslí oslobodenie malých podnikateľov od DPH, teda tých, ktorí sa pre nízky obrat nemusia, ale môžu pre DPH registrovať. Aby takto štáty mohli postupovať a považovať viacero osôb za jednu pre účely DPH, musia najskôr tento dobrovoľný článok smernice prijať.

Česi sa rozhodli, že článok 11 Smernice o DPH príjmu od roku 2008. Rozmýšľali preto, koho by mohli považovať za jednu osobu pre účely DPH a povedali si, že najlepšie bude keď to nechajú výlučne na samotných podnikateľoch – teda, ak podnikatelia budú chcieť, splnia podmienky a požiadajú o to. Rozhodli sa úplne inak ako povedzme Íri alebo Holanďania, ktorí dali svojim daňovým úradom možnosť považovať viacero osôb za jednu pre účely DPH aj bez toho, aby o to niekto žiadal, a tiež inak ako Nemci či Rakúšania, ktorí uplatňujú toto pravidlo na prepojené firmy automaticky.

No napriek tomu, že Česi článok smernice prijali a vedome sa pri jeho prijímaní rozhodli nedať štátu právo z vlastnej iniciatívy považovať viac osôb za jednu osobu pre účely DPH, daňový úradník hneď v roku 2009 tvrdil českému Klinčekovi, že jeho tri spoločnosti sú pre účely DPH jednou spoločnosťou, ktorá mala byť registrovaná pre DPH a doparil mu DPH za tri roky spätne. Český Nejvyšší správní soud toto tvrdenie daňového úradu potvrdil a súvislosti okolo článku 11 Smernice o DPH a prístupu českých zákonodarcov ho pritom vôbec netrápili.

Na Slovensku máme skupinovú DPH registráciu od apríla 2009. Rovnako ako Česi sme sa, neviem prečo, rozhodli, že to či bude viac osôb pre účely DPH považovaných za jedného DPH platiteľa, ponecháme výlučne len na žiadosti podnikateľov a daňovým úradom sme možnosť rozhodnúť z vlastnej iniciatívy nedali. Uvidíme kedy začnú aj u nás daniari s Kladivom v ruke dorubovať DPH tým, ktorí majú dve a viac firiem. Na dokreslenie absurdnosti celého obrazu si ešte predstavte, koľko problémov by mal slovenský Janko Klinček, keby chcel všetky tri spoločnosti sám dobrovoľne zaregistrovať pre DPH. Často je to mission impossible.

Pri príbehu o Kladive a Klinčekovi sa priam tlačí na jazyk otázka, čo všetko vlastne môžu daniari Kladivom tĺcť, ako pri tom dostane zabrať právny štát a aká je v tom celom úloha a zodpovednosť štátu?

Zmysel Kladiva

Kladivo nie je v boji proti neželaným daňovým únikom niečím úplne novým. Vyše desaťročie koncept “zneužitia práva“ v daňových sporoch rozpracováva Súdny dvor EÚ. Aby sa však v boji pritvrdilo, na Mikuláša 2012, šesť dní pred “upálením“ českého Klinčeka, Európska komisia členským štátom odporučila, aby Kladivo zaviedli priamo do svojich zákonov. Dôvodom podľa Európskej komisie je, že štáty nestíhajú reagovať dostatočne rýchlo a efektívne úpravou svojich zákonov na čoraz dômyselnejšie praktiky agresívneho daňového plánovania. Základným predpokladom prijatia a používania Kladiva teda musí byť, že štát sa zo všetkých síl snaží upraviť svoje daňové zákony prijímaním špeciálnych opatrení, ktorými dá jasne najavo kedy daňové plánovanie považuje za agresívne a neželané.

Lenivý štát upáli veľa daňových čarodejníc

Štát ktorý s Kladivom v ruke rezignuje na maximálnu snahu prijímať špeciálne opatrenia, prestáva byť právnym štátom. To kedy možno Kladivo použiť je totiž veľmi nejasné. Je to zrejmé už z jeho znenia a odôvodnenia, kde sa to len tak hmýri pojmami ako ekonomické “opodstatnenie“, “umelá“ transakcia, “účelové“ zníženie daňovej povinnosti či “neželaná“ daňová optimalizácia a to bez akéhokoľvek spresnenia. Každopádne zo samej povahy Kladiva ako všeobecného pravidla ako aj z európskych súdnych rozhodnutí vyplýva, že nie je možné vopred určiť a obmedziť kritéria, podľa ktorých sa má ekonomické opodstatnenie, umelosť transakcie či účelovosť a neželanosť optimalizácie posudzovať. Inak by už predsa nešlo o všeobecné pravidlo, ale špecifické.

Takže aká je odpoveď na otázku, čo sa môže posudzovať a čo môže zavážiť pri rozhodovaní, či na vás tvrdo dopadne Kladivo? Áno, presne tak, všetko. Úplne všetky okolnosti a súvislosti každého konkrétneho prípadu môžu byť rozhodujúce. No a kto tieto okolnosti a súvislosti zváži a podľa neexistujúcich exaktných kritérií vyhodnotí stupeň ekonomického “opodstatnenia“, “umelosti“, “účelovosti“ a “neželanosti“? Áno, opäť správne, daňový úrad. V tejto chvíli je hádam každému jasné ako pri Kladive trpí právna istota, jeden zo základných kameňov právneho štátu.

Od septembra 2014 bude finančná správa konečne vydávať záväzné stanoviská k posúdeniu daňových situácií. Ten kto bude ochotný za daňovú istotu štátu poriadne zaplatiť, bude mať možnosť. Teda s výnimkou istoty, že naňho nepadne Kladivo. Na to vám daňováci nikdy záväzné stanovisko nedajú a nikdy vopred nepotvrdia. Veď ako by aj mohli – v žiadosti o stanovisko nikdy predsa neopíšete úplne všetky okolnosti a súvislosti prípadu. Daňový poriadok hovorí, že vydané záväzné stanovisko stráca účinky, ak obchodný prípad, ku ktorému bolo vydané obchádza právne predpisy. A tak nás pekne udržia v napätí a neistote všetkých.

Vedúci daňového oddelenia Asociácie certifikovaných audítorov v UK a oponent Kladiva Chas Roy-Chowdhury povedal: „Zatiaľ čo veľké spoločnosti budú schopné zabezpečiť dodržiavanie GAAR s ľahkosťou, toto pravidlo vytvorí neistotu pre mnoho malých podnikateľov a jednotlivcov, ktorých čakajú bezsenné noci strávené dumaním nad tým, či ich finančné plánovanie, ktoré je inak úplne v súlade so zákonom, bude považované za účelové a neželané...“. Neviem či to budú mať veľké spoločnosti až také ľahké, najmä v našich podmienkach, ale s tým, že malí podnikatelia a jednotlivci sú vydaní na úplnú milosť a nemilosť daňového úradníka možno len súhlasiť.

Tak veľmi potrebnú právnu istotu poskytujú iba špeciálne opatrenia proti agresívnemu daňovému plánovaniu, ktoré stanovia podmienky, kedy je daňová optimalizácia už neželaná. Je naozaj otázne, čo dáva právnemu štátu oprávnenie používať Kladivo najmä v prípadoch, kedy v jeho daňovej legislatíve chýbajú notoricky známe a v zahraničí úplne bežne používané a fungujúce špeciálne opatrenia alebo opatrenia, ktoré štátu ako na striebornej tácke núkajú európske smernice.

Predstavte si, že by u nás na cestách chýbali značky či iné pravidlá obmedzujúce rýchlosť, ktoré sú tak bežné všade v zahraničí. Namiesto toho by sme zaviedli iba všeobecné pravidlo, že sa má jazdiť bezpečne. To či ste išli príliš rýchlo a porušili bezpečnosť premávky, bude posudzovať policajt podľa všetkých okolností a súvislostí prípadu, povedzme od kvality vozovky, počasia, priemeru brzdných kotúčov, šírky pneumatík, hĺbky ich dezénu, farby vášho auta až po vaše vodičské skúsenosti. Zdá sa vám to absurdné? Zaujímavé je, že reálna paralela v daňovej oblasti mnohým asi absurdná nepripadá.

Na margo lenivého štátu ešte jeden citát: „... ku krajinám, kde výrazne absentujú špecifické pravidlá proti zneužívaniu práva na účely vyhnutia sa daní patrí Slovenská republika. Možno preto vysloviť domnienku, že skutočnou príčinou príťažlivosti daňového systému Slovenskej republiky pre rezidentov iných štátov nie je relatívne nízka nominálna daňová sadzba, ale práve absencia pravidiel proti zneužívaniu práv.“ (Jana Kubicová, Špecifické pravidlá proti medzinárodnému vyhýbaniu sa dani a možnosti ich uplatnenia v členských štátoch EÚ, Ekonomické rozhľady 1/2009).

Môže lenivý a nešikovný štát upáliť ešte viac daňových čarodejníc?

Posledná zmena odpisovania strát zo sedem rokov na štyri roky rovnomerne sa nedá nazvať inak ako veľká lúpež – viac tu. Štát zmenu zdôvodňuje a obhajuje tým, že so stratami sa agresívne daňovo optimalizuje. Pritom je to práve štát, ktorý to dopustil tým, že doteraz neprijal žiadne špeciálne pravidlá, ktoré sú v zahraničí úplným štandardom, overene fungujú a neporušujú základné daňové princípy.

Jediné špeciálne pravidlo, ktoré proti agresívnemu plánovaniu so stratami u nás máme je tak nešikovné, že je vlastne nepoužiteľné. Je to pravidlo, ktoré má brániť tomu, aby zisková spoločnosť mohla po fúzii odpočítať daňovú stratu inej spoločnosti. Príslušná európska smernica jasne hovorí, že tomu môžeme zabrániť keď hlavným alebo jedným z hlavných dôvodov fúzie je vyhýbanie sa dani. My sme však do zákona napísali, že je to zakázané, keď dôvodom fúzie je len vyhýbanie sa dani. Rozdielu medzi “hlavne“ a “len“ rozumie aj škôlkar. Nejaký dôvod na oslavu, ale aj na fúziu sa predsa vždy nájde.

Nešikovných špeciálnych pravidiel proti zneužívaniu máme viac. A teraz treba zodpovedať otázku, či môže štát ťarchu dôsledkov svojej nešikovnosti preniesť na daňovníkov a naháňať ich s Kladivom, aj keď jeho nešikovné špeciálne pravidlá určujúce kde končí povolená a začína neželaná daňová optimalizácia dodržali a ostali v povolenej oblasti. Odpoveď je, že môže, ale iba ak pochová hlboko pod čiernu zem aj posledné zvyšky právnej istoty a právneho štátu.

Predstavme si, že štát chýbajúce dopravné značky obmedzujúce rýchlosť predsa len zavedie a na cestu pred školou dá 80-tku. Keďže viete, že je to hlúposť, pôjdete tade radšej 40-tkou. Na vaše prekvapenie vás policajt zastaví a pokutuje, že ste šli viac ako 30 km/h a porušili tak všeobecné pravidlo o bezpečnej jazde. Že to sa snáď nestane?

Medzinárodná obchodná komora (ICC) znepokojená rozsahom v akom daňové správy vo svete používajú princíp zneužitia práva a GAAR na dorubenie daní a pokút, vydala v roku 2012 stanovisko s odporúčaniami pre štáty, kde okrem iného upozorňuje, že: „Transakcia, ktorá je v súlade s existujúcim špeciálnym pravidlom proti zneužívaniu práva, nemôže byť postihnutá všeobecným pravidlom, inak by bola vážne ohrozená právna istota“. Ide pritom o základný právny princíp uplatňovaný už Rimanmi (lex specialis derogat legi generali). Neviem prečo, ale nemôžem sa zbaviť pocitu, že naše daňové úrady znepokojenie Medzinárodnej obchodnej komory nezmiernia, skôr naopak.

Používať Kladivo nie je len tak. Okrem toho, že to treba vedieť, má štát súvisiace povinnosti a zodpovednosť. Popri prijímaní špeciálnych pravidiel proti vyhýbaniu sa daniam je to v prvom rade prevencia. Účinnou prevenciou proti daňovým únikom je pritom čo najlogickejšia výstavba koherentného daňového systému kde sa ctia základné daňové princípy ako je daňová neutralita alebo horizontálna daňová spravodlivosť. Bohužiaľ už tu pri prevencii Slovensko zlyháva neospravedlniteľným spôsobom.


dobroslav.stica@gmail.com
Join me on LinkedIn

Join me on LinkedInZdroj: Join me on LinkedIn

  • Tlačiť
  • 0

Diskusia (0 reakcií)

Dobroslav Štica

Dobroslav Štica
  • Počet článkov: 13
  • Priemerná čítanosť: 3612
  • Priemerná diskutovanosť: 8
  • RSS blogu

O blogu

Na svojom blogu sa chcem vyjadrovať najmä k daňovym témam - oblasti, ktorej sa profesne venujem tretinu svojho života, oblasti, ktorá sa bezprostredne a podstatne týka každého z nás, oblasti pre laikov často málo zrozumiteľnej, oblasti, ktorej sa poslednú dobu venuje viac mediálneho priestoru a napriek tomu sa povie málo. Tak preto...

Dobroslav Štica

Dobroslav Štica
  • Počet článkov: 13
  • Priemerná čítanosť: 3612
  • Priemerná diskutovanosť: 8
  • RSS blogu

O blogu

Na svojom blogu sa chcem vyjadrovať najmä k daňovym témam - oblasti, ktorej sa profesne venujem tretinu svojho života, oblasti, ktorá sa bezprostredne a podstatne týka každého z nás, oblasti pre laikov často málo zrozumiteľnej, oblasti, ktorej sa poslednú dobu venuje viac mediálneho priestoru a napriek tomu sa povie málo. Tak preto...

Kalendár sa načítava...